Иностранные поставщики и налоговые агенты: изменения в НК по НДС
Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Иностранные поставщики и налоговые агенты: изменения в НК по НДС». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Правила определения места реализации услуг прописаны в Налоговом кодексе в статье 148. Законодательство предлагает определять место реализации по местонахождению имущества, с которым связаны работы и услуги; месту их фактического оказания; месту деятельности покупателя или исполнителя услуг.
Правила и особенности
Так, услуги считаются реализованными на территории РФ, если:
- Их покупатель фактически ведет деятельность на территории России.
- Они непосредственно связаны с операциями с недвижимостью, расположенной на российской территории. Это, например, услуги по выполнению отделочных, строительно-монтажных и ремонтных работ, арендных, реставрационных и озеленительных работ.
- Они фактически оказываются на российской территории и связаны со сферами искусства и культуры, образования, физкультуры и спорта.
- Они предполагают ремонт, обработку, техническое обслуживание, сборку, переработку воздушных и морских судов, движимого имущества на территории России.
- Налог на добавленную стоимость (НДС). Для того чтобы понимать, будем ли мы являться плательщиком НДС за иностранную организацию, т.е. налоговым агентом нам необходимо внимательно изучить подпункты 3 и 4 статьи 148 НК РФ о месте оказания услуг.
Особое внимание следует уделить определению места осуществления деятельности покупателя, которое определяется по месту его регистрации.
Это важно, т.к. если покупатель находится на территории РФ, то и налог на добавленную стоимость будет уплачивать именно он, как налоговый агент, причем обязанность по уплате НДС возникнет только в случае перечня услуг, указанного в подпункте 4 статьи 148 НК РФ.
Например, заключен договор с иностранной организацией на оказание ими маркетинговых услуг для российской организации. Местом осуществления деятельности является территория РФ, т.к. покупатель, российская организация, зарегистрирована на территории РФ и маркетинговые услуги поименованы в подпункте 4 статьи 148 НК РФ. Таким образом, российская организация будет являться налоговым агентом по НДС и уплачивать налог в момент перечисления денежных средств в адрес иностранной организации. - Налог на прибыль. В некоторых случаях российская организация будет являться также налоговым агентом по налогу на прибыль. Конкретно, в каких случаях, и при перечислении каких доходов указано в пункте 1 статьи 309 НК РФ.
Так, например, при выплате дохода иностранной организации за возможность использования лицензии российской организацией, необходимо исчислить налог на прибыль и уплатить его в бюджет не позднее дня следующего за днем перечисления дохода иностранной организации.
Однако, российская организация не всегда будет являться плательщиком налога на прибыль, если даже такие доходы будут поименованы в вышеуказанной статье. Для того чтобы ответить на вопрос о необходимости уплаты налога на прибыль за иностранного контрагента следует изучить соглашение об избежании двойного налогообложения (при его наличии) с иностранной организацией, с которой заключен договор.
В данных соглашениях могут быть предусмотрены освобождения от уплаты налога у источника выплаты, либо уплаты меньшей суммы налога на прибыль.
Для того чтобы воспользоваться правом не уплачивать налог на прибыль, недостаточно только предусмотренной соглашением возможности. У иностранного контрагента российской компании необходимо запросить свидетельство о статусе налогового резидента с нотариальным переводом (сертификат о налоговом резидентстве) с апостилем или консульской легализацией. Такое свидетельство (сертификат) будет подтверждать, что иностранная компания постоянно пребывает в данном иностранном государстве.
Составление счета-фактуры
Счет-фактура – это документ, на основании которого покупатель принимает к вычету суммы налога, предъявленные продавцом услуг.
Документ выставляется продавцом при реализации услуг и содержит следующие данные:
- номер и дата оформления;
- информация о продавце-налогоплательщике и покупателе (наименование, адрес, идентификационные номера);
- номер платежного документа (если использовались такие способы оплаты за услуги, как полный или частичный авансовый платеж);
- описание услуг и единицы измерения (если применимо);
- объем оказанных услуг;
- валюта;
- цена за единицу измерения (если применимо) без учета налога;
- стоимость всего объема услуг без налога;
- налоговая ставка;
- сумма налога;
- стоимость всего объема услуг с учетом налога.
Налог на добавленную стоимость
Объектом налогообложения НДС является реализация услуг на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Если услуги реализуются на территории иностранного государства, то такие операции не являются объектами налогообложения.
Местом реализации консультационных услуг (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ) признается территория РФ в случае, если их покупатель осуществляет деятельность на территории РФ. Местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя на территории РФ, то есть действует принцип «по покупателю». Аналогичный порядок применяется и в отношении юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.
Квалификация услуг как консультационных имеет немаловажное значение, поскольку налоговыми органами делаются попытки переквалификации. Так, в суде налогоплательщику пришлось доказывать, что аудиторские услуги по своей сути представляют собой сочетание бухгалтерских, юридических и консультационных услуг, поэтому он не включил выручку от проведения аудита иностранному покупателю в облагаемый НДС оборот (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2004 N А56-15663/03).
Налоговая инспекция оспаривала квалификацию предмета договора и расценила предмет договора как предоставление персонала для оказания услуг на территории РФ, в то время как фактически предметом договора явилось оказание консультационных услуг, передача в собственность иностранному покупателю авторских прав на разработанные консультантом средства программного обеспечения. Поскольку местом реализации договора не является территория РФ, отсутствует объект налогообложения по НДС (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.05.2004 N Ф04/2740-980/А45-2004).
Критерием определения места фактического присутствия покупателя на территории РФ, необходимым для установления места потребления заказчиком консультационных услуг, является наличие государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя.
Заказчик (покупатель) консультационных услуг — российская организация
Способ уплаты НДС зависит от постановки на учет иностранной организации в качестве налогоплательщика НДС. Иностранная организация имеет право встать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщика по месту нахождения своего постоянного представительства в РФ (п. 2 ст. 144 НК РФ).
Если она состоит на учете, то на нее распространяются требования НК РФ, в том числе обязанность предъявить сумму налога к оплате российскому покупателю услуг по счету-фактуре (п. п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ). Если же она не состоит на учете, то сумма налога ею не исчисляется (п. 3 ст. 166 НК РФ), а исчисляется, удерживается и уплачивается налоговыми агентами — российскими организациями (п. п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ) с суммы дохода от реализации этих услуг с учетом налога отдельно по каждой операции.
Пример 1. Иностранная фирма — производитель оборудования — оказывает российской организации консультационные услуги по обучению ее сотрудников навыкам работы с этим оборудованием. Является ли российская организация налоговым агентом по НДС?
Решение. Да, является. Место оказания услуг, определенное «по покупателю» — российской организации, — это территория РФ (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Покупатель — российская организация. Консультационные услуги оказывает иностранная организация, не состоящая на налоговом учете в России. Российская организация должна выполнить обязанности налогового агента: исчислить и удержать НДС из суммы доходов, выплачиваемых иностранной организации за консультационные услуги, и перечислить налог в бюджет (п. 2 ст. 161 НК РФ).
Пример 2. Российская фирма приобретает консультационные услуги по договору с фирмой, имеющей постоянное место пребывания на территории Республики Узбекистан. Каков порядок налогообложения НДС?
Решение. Местом реализации консультационных услуг для целей НДС признается место осуществления деятельности покупателя таких услуг — российской организации, то есть территория РФ, поэтому услуги облагаются НДС (ответ на вопрос Департамента налоговой политики Минфина России от 15.03.2002). Услуги оказывает иностранная организация, не состоящая на налоговом учете в России. Российская организация должна выполнить обязанности налогового агента: исчислить и удержать НДС из суммы доходов, выплачиваемых иностранной организации за консультационные услуги, и перечислить налог в бюджет (п. 2 ст. 161 НК РФ).
Местом реализации услуг не является территория РФ — нет НДС Аудиторские услуги признаны консультационными и бухгалтерскими — в суде
«Поскольку место деятельности покупателя аудиторских услуг находилось за пределами РФ, общество правомерно не включило полученные за реализацию этих услуг суммы в объект обложения НДС» (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2004 N А56-15663/03).
Суть дела. Общество оказывало иностранным организациям аудиторские услуги по проверке целевого использования средств, …правильности составления отчетности, по проверке деятельности дочерних фирм иностранных организаций, консультационные услуги. Покупатель услуг — иностранная организация, местом оказания консультационных и бухгалтерских услуг не является территория РФ. Налоговая инспекция не признала, что аудиторские услуги относятся к консультационным и бухгалтерским, поэтому местом их реализации является территория РФ, а их стоимость облагается НДС.
Доводы Инспекции. Инспекция провела проверку соблюдения налогового законодательства и вынесла решение о привлечении Общества к ответственности и доначислении налогов, так как установлено, что Общество не включило в облагаемую налогом на добавленную стоимость базу выручку от реализации аудиторских услуг иностранной организации.
В соответствии с налоговым законодательством РФ местом оказания аудиторских услуг следует считать территорию РФ. Инспекция оспаривает, что аудиторские услуги относятся к консультационным и бухгалтерским услугам, а потому считает неприменимыми положения налогового законодательства в отношении определения места реализации за пределами РФ. В кассационной жалобе налоговая инспекция просила отменить постановление суда о признании недействительным ее решения.
Доводы суда. В соответствии с Законом РФ «Об аудиторской деятельности» аудиторская деятельность, аудит — предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Аудит представляет собой сочетание бухгалтерских, юридических и консультационных услуг. Общество правомерно определяло место реализации услуг в целях НДС как место деятельности покупателя услуг, поскольку оно находилось за пределами РФ, и правомерно не включало полученные суммы в объект обложения НДС. Таким образом, место реализации аудиторских (как сочетания консультационных и бухгалтерских) услуг определяется местом деятельности покупателя этих услуг — иностранной организации, то есть за пределами РФ. Кассационная жалоба Инспекции оставлена без удовлетворения.
Налоговые агенты по уплате НДС
Налоговый агент – это посредник, который рассчитывает, удерживает у налогоплательщика и перечисляет в бюджет сумму НДС. Налогоплательщиком называется организация, деятельность которой облагается налогами по законодательству РФ.
В нашем случае налогоплательщик – это иностранная компания, оказывающая платные услуги, но не зарегистрированная в налоговых органах РФ.
Именно по причине отсутствия регистрации в ФНС уплата НДС за иностранное юридическое лицо осуществляется налоговым агентом.
В обязанности налогового агента входит:
- своевременный и ;
- ;
- контроль налогов (исчисление, удержание, перечисление в бюджет);
- письменное информирование налоговой инспекции о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Уведомление направляется в инспекцию по месту учета налогового агента, срок информирования – 1 месяц с момента, когда агент узнал об образовании задолженности;
- предоставление подтверждающей документации;
- хранение документов, на основании которых осуществлялись расчеты налогов, в течение 4 лет;
Обязанности налогового агента по налогу на прибыль
В соответствии с п.1 ст. 246 НК РФ, наряду с российскими налогоплательщиками, плательщиками налога на прибыль организаций признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.
Порядок уплаты налога на прибыль зависит от того, образует ли деятельность иностранной компании в Российской Федерации постоянное представительство или нет.
В статье 309 НК РФ указан порядок налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в РФ и получающих доходы от источников в РФ, а также перечислены виды доходов, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ, но относятся к доходам от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты (российской организации). Например, дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций, доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории РФ. Налог с этих доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется, удерживается и уплачивается в российский бюджет российской организацией — налоговым агентом (п.1 ст. 310 НК РФ).
В том случае, если иностранная организация получает доходы, не поименованные в пункте 1 ст. 309 НК РФ, обязанности налогового агента у российской организации по удержанию и перечислению в российский бюджет налога на прибыль не возникает.
Если услуги оказываются нерезиденту
Основная цель этой статьи – осветить, как уплачиваются налоги иностранной организацией, которая оказывает услуги на территории нашей страны. Тем не менее уделим немного внимания обратной ситуации, когда услугу оказывает российское юрлицо иностранному, и выясним, как будет уплачиваться НДС российской компанией в данном случае.
Все довольно просто: если услуга была реализована на территории РФ, то и НДС подлежит уплате в установленном порядке. Если же это произошло за пределами российских границ, налогообложение не производится. Теперь перейдем к логичному вопросу: что такое место реализации услуг и каким образом оно определяется.
В России довольно распространена такая форма организации бизнеса, как индивидуальное предпринимательство (далее – ИП), которое принято относить к так называемому малому бизнесу. Деятельность ИП может быть связана как с реализацией товаров, так и с оказанием class=»aligncenter» width=»663″ height=»403″[/img]
Амбициозные владельцы ИП, как правило, стремятся к постоянному развитию не только внутри российских границ, но и за их пределами. Это и объясняет их заинтересованность в том, может ли ИП оказывать услуги иностранным фирмам. И надо сказать, что в данном случае нет никаких запретов и законодательных препон: ИП так же, как и юридические лица, могут заключать контракты, оказывать услуги, вести расчеты с иностранными компаниями. Порядок налогообложения также не изменится. Единственный момент, который нужно учесть, касается валютного контроля: в случае с ИП он более тщателен.
Когда работы (услуги) признаются как реализованные в России
Выше шла речь об общих признаках, применяемых для определения места предоставления услуг. Детализируем эту информацию по отношению к РФ в таблице.
| Признак | Когда местом предоставления услуг будет признана РФ |
| По месту, где располагается имущество | 1.Услуги, связанные с недвижимым имуществом (земельные наделы, капитальные постройки, здания). Их спектр достаточно широк: реставрационные, ремонтные, строительные и монтажные работы, аренда, озеленение, 2.Услуги, связанные с движимым имуществом (авиалайнеры, морские суда, а также суда внутреннего плавания): ремонт, техобслуживание, обработка, монтаж, сборка, переработка. |
| По месту фактического предоставления | Если учреждение либо место, где предоставляется услуга, расположено на российской территории. Применение данного критерия распространяется на деятельность в самых различных сферах, начиная с туризма и спорта, включая образование, и заканчивая культурой и искусством. Например, проведение научных семинаров, организация оздоровительных лагерей и пр. |
| По месту основной деятельности покупателя услуг | Статус места деятельности фирмы будет признан за Российской Федерацией, когда: 1. имеется государственная регистрация; 2. госрегистрации нет, но Россия указана местом, которое прописано в учредительной документации; 3. нахождения действующего на постоянной основе исполнительного органа предприятия; 4. управления учреждения; 5. расположения представительства организации; 6. жительства физлица. Применим данный критерий для таких услуг: 1. предоставление и передача торговых марок, лицензий, патентов, авторских и приравненных к ним по статусу иных прав; 2. разработка программного обеспечения и компьютерных баз данных; 3. инжиниринговых, маркетинговых, юридических, аудиторских, бухгалтерских, агентских; 4. предоставление в аренду средств передвижения и транспортировки грузов (за исключением наземных); 5. услуги, предоставляемые с помощью сетей телекоммуникаций в электронном формате. |
Если услуги оказываются нерезиденту
Основная цель этой статьи – осветить, как уплачиваются налоги иностранной организацией, которая оказывает услуги на территории нашей страны. Тем не менее уделим немного внимания обратной ситуации, когда услугу оказывает российское юрлицо иностранному, и выясним, как будет уплачиваться НДС российской компанией в данном случае.
Все довольно просто: если услуга была реализована на территории РФ, то и НДС подлежит уплате в установленном порядке. Если же это произошло за пределами российских границ, налогообложение не производится. Теперь перейдем к логичному вопросу: что такое место реализации услуг и каким образом оно определяется.
В России довольно распространена такая форма организации бизнеса, как (далее – ИП), которое принято относить к так называемому малому бизнесу. Деятельность ИП может быть связана как с реализацией товаров, так и с оказанием class=»aligncenter» width=»663″ height=»403″[/img]
Амбициозные владельцы ИП, как правило, стремятся к постоянному развитию не только внутри российских границ, но и за их пределами. Это и объясняет их заинтересованность в том, может ли ИП оказывать услуги иностранным фирмам. И надо сказать, что в данном случае нет никаких запретов и законодательных препон: ИП так же, как и юридические лица, могут заключать контракты, оказывать услуги, вести расчеты с иностранными компаниями. Порядок налогообложения также не изменится. Единственный момент, который нужно учесть, касается валютного контроля: в случае с ИП он более тщателен.